BILANCI 2013 Lo Stato patrimoniale al 31.12 sarà pertanto contraddistinto dalle seguenti poste: Attivo D) Ratei e risconti, D.1) Disaggio € 262,50 (600,00-75,00-262,50) D.1) Obbligazioni € 3.000,00 Nel Conto economico comparirà invece la seguente posta: C.16 Proventi finanziari € 25,00 C.17 Oneri Finanziari € 262,50
VALUTAZIONE DELLE OBBLIGAZIONI Vedi § Partecipazioni e titoli.
CESSIONE DI OBBLIGAZIONI La cessione di obbligazioni iscritte nell’attivo circolante genera ricavi (art. 85.1 lett. e) mentre genera plusvalenze (art. 86.1) o minusvalenze (art. 101.1) la cessione di obbligazioni iscritte tra le immobilizzazioni.
OMAGGI
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Vedi anche “Premi – Operazioni e concorsi a premio” – “Spese di rappresentanza”. Per gli omaggi ai dipendenti vedere il paragrafo “Dipendenti: retribuzioni e contributi”. Natura dell’operazione
Impresa: regime Iva (6)
Per le giacenze di omaggi da fornitori vedere il paragrafo “Rimanenze”. Le spese di rappresentanza (tra cui sono compresi, in alcune fattispecie spiegate di seguito, gli omaggi) sostenute sono deducibili interamente nel periodo di imposta del sostenimento se rispondenti ai requisiti di inerenza e congruità anche in funzione di: t natura e destinazione delle stesse; t volume d’affari dell’attività caratteristica; t attività internazionale dell’impresa. Sono comunque deducibili le spese relative ai beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a € 50,00 (non più a € 25,82). Ai fini Iva non è prevista la soglia di € 50,00 e pertanto la detrazione dell’Iva sugli acquisti dei beni distribuiti gratuitamente resta possibile solo se il loro valore unitario non supera € 25,82. Quindi ai fini del computo del valore unitario di € 50 si deve tener conto dell’iva indetraibile (Valori imponibili: se iva 4%=€ 48,08, se iva 10%=€ 45,45, se iva 20%=€ 41,67). Si riassumono le principali casistiche nella seguente tabella. Impresa: regime IIDD
Beneficiario e relativo regime IIDD
Omaggi di beni non rien- Cessione fuori campo art. 2 Spese di rappresentanza (B7) interamente deducitranti nell’attività d’impresa di costo unitario non Iva sull’acquisto detraibile bili > € 25,82 non effettuati a dipendenti (1)
Beneficiario: Chiunque (diverso dai dipendenti) – Soggetto Iva: sopravvenienza attiva tassabile (omaggi da fornitori o da terzi) (2) – Privato: nessuna tassazione
Omaggi di beni non rien- Cessione fuori campo art. 2 tranti nell’attività di impresa di costo unitario > € Iva sull’acquisto indetraibile 25,82 (1)
Beneficiario: Chiunque (diverso dai dipendenti) – Soggetto Iva: sopravvenienza attiva tassabile (omaggi da fornitori o da terzi) (2) – Privato: nessuna tassazione 5
Spese di rappresentanza (B7) deducibili se di valore unitario non > € 50 o se rispettano i criteri stabiliti dall’apposito DM 19.11.2008; altrimenti indeducibili
Omaggi di beni non rien- Cessione fuori campo art. 2 Costi per il personale (B9) tranti nell’attività di imprededucibili Irpef / Ires (3) ma sa fatti a dipendenti e per Iva sull’acquisto indetrai- non Irap qualunque importo bile
Beneficiario: Dipendenti – Sono reddito da lavoro dipendente esclusi gli omaggi il cui valore normale totale annuo non > di € 258,23 (se si supera il limite, il valore concorre per intero a formare il reddito del dipendente)
BILANCI 2013 Natura dell’operazione
Impresa: regime Iva (6)
Omaggi di campioni gra- Cessione fuori campo art. 2 tuiti di modico valore appositamente contrasse- Iva sull’acquisto detraibile gnati
Impresa: regime IIDD Merci c/acquisti (B6) interamente deducibili o spese di rappresentanza interamente deducibili (a seconda che siano o meno beni oggetto dell’attività)
Beneficiario e relativo regime IIDD Beneficiario: Chiunque – Soggetto Iva: sopravvenienza attiva tassabile (omaggi da fornitori o da terzi) (2) – Privato: nessuna tassazione
Cessione gratuita a Onlus di beni non di lusso rientranti nell’attività d’impresa (7)
Cessione esente art. 10 Merci c/acquisti (B6) inte- Beneficiario: Onlus ramente deducibili Diventano componenti di n. 12. reddito sulla base dell’apL’Iva sull’acquisto se era detraibile non va rettificaposito regime fiscale ta in sede di dichiarazione adottato dall’ente Iva
Cessione gratuita di prodotti alimentari non vendibili (es: in prossimità della scadenza) a Onlus
Cessione fuori campo art. 6.15 L. 133/99 (i beni si considerano distrutti). L’Iva sull’acquisto se era detraibile non va rettificata in sede di dichiarazione Iva
Merci c/acquisti (B6) interamente deducibili o spese di rappresentanza interamente deducibili (a seconda che siano o meno beni oggetto dell’attività)
Beneficiario: Onlus Diventano componenti di reddito sulla base dell’apposito regime fiscale adottato dall’ente
Cessione gratuita di prodotti editoriali e dotazioni informatiche non più commercializzabili a determinati soggetti
Cessione fuori campo art. 54 L. 342/00 (i beni si considerano distrutti). L’Iva sull’acquisto se era detraibile non va rettificata in sede di dichiarazione Iva
Merci c/acquisti (B6) interamente deducibili o spese di rappresentanza interamente deducibili (a seconda che siano o meno beni oggetto dell’attività)
Beneficiario: Enti locali, carceri, scuole, istituti religiosi, orfanotrofi Diventano componenti di reddito sulla base dell’apposito regime fiscale adottato dall’ente
Omaggi di beni rientran- Cessione imponibile (4) ti nell’oggetto proprio dell’impresa di qualunque Iva sull’acquisto detraibile importo
Spese di rappresentanza (B7) deducibili se di valore unitario non > € 50 o se rispettano i criteri stabiliti dall’apposito DM 19.11.2008; altrimenti indeducibili
Beneficiario: Chiunque (diverso dai dipendenti) – Soggetto Iva: sopravvenienza attiva tassabile (omaggi da fornitori o da terzi) (2) – Privato: nessuna tassazione (5)
Omaggi di beni rientran- Cessione imponibile (4) Costi per il personale (B9) ti nell’oggetto proprio deducibili Irpef / Ires (3) ma dell’impresa di qualunque Iva sull’acquisto detraibile non Irap importo
Beneficiario: Dipendenti Sono reddito da lavoro dipendente esclusi gli omaggi il cui valore normale totale annuo non supera € 258,23 (se si supera il limite, il valore concorre per intero a formare il reddito del dipendente)
(1)
Per costo unitario non superiore a € 25,82 occorre fare riferimento all’imponibile. In caso di confezioni regalo (es ceste natalizie), per vedere se superano € 25,82, va considerato l’intero valore e non quello dei singoli componenti. In caso di omaggio di oggetti promozionali (agende, calendari, penne, cappellini, ..) contrassegnati dal logo aziendale si fa riferimento al costo unitario. (2) Se gli omaggi sono erogati ad agenti / consulenti esterni e l’importo non è di modico valore rispetto all’ammontare dei compensi che essi normalmente ricevono, si tratta di compensi in natura soggetti a ritenuta e contributi! (es: valore omaggio € 200 e provvigioni corrisposte € 1.000). (3) Gli omaggi che rientrano tra le spese ricreative (brindisi augurali, pranzi e cene sociali, ..) erogati alla generalità dei dipendenti (o a loro categorie) sono deducibili Ires/Irpef nei limiti del 5 per mille delle spese di lavoro dipendente. La C.M. 326/97 precisa che categoria deve essere inteso in senso lato, quindi anche tutti i dipen-
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BILANCI 2013 denti che si sposano, ai quali nasce un figlio, ecc.. (4) Se l’impresa non si è potuta detrarre l’Iva sull’acquisto, ad esempio perché opera in un regime speciale Iva, allora anche la cessione è fuori campo Iva art. 2. (5) E’ invece considerato reddito (art. 67) se deriva da vincite di lotterie, concorsi a premio, giochi, scommesse, premi per prove di abilità o sorte o come riconoscimento di meriti artistici, scientifici o sociali. Per le modalità di tassazione vedasi “manifestazioni a premio”. (6) Per omaggi inviati nella UE si applica la disciplina prevista per l’Italia (vedi tabella sopra); per quelli verso Paesi Extra UE l’operazione viene assimilata a una vendita e diventa quindi una esportazione da fatturare art. 8. (7) L’agevolazione spetta se beni donati: sono fallati (presentano cioè imperfezioni, alterazioni, danni o vizi); non sono derrate alimentari né prodotti farmaceutici; presentano imperfezioni, alterazioni, danno o vizi che non modificano l’idoneità di utilizzo ma non ne consentono tuttavia la commercializzazione; fino ad un importo, corrispondente al costo specifico sostenuto per la produzione o l’acquisto, complessivamente non superiore al 5% del reddito di impresa dichiarato dal cedente.
IVA – In merito al trattamento Iva delle cessioni gratuite di beni, si distinguono i seguenti casi:
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A) Beni la cui produzione o il cui commercio costituisce OGGETTO DELL’ATTIVITA’ dell’impresa: Cessione soggetta ad Iva. Al momento dell’acquisto l’impresa registra il costo sostenuto indistintamente rispetto agli altri acquisti di merci e si porta in detrazione l’Iva; la successiva cessione gratuita del bene deve essere assoggettata ad Iva, rientrando pertanto nel volume d’affari ai sensi dell’art. 2.2 n. 4 DPR 633 e figurando tra i ricavi ai sensi dell’art. 85/917. A tal fine l’impresa può scegliere di operare in una delle alternative di seguito descritte. 1) Emissione della fattura per ogni singola operazione: a) senza rinuncia alla rivalsa dell’Iva – sulla fattura porre la dicitura “Cessione gratuita ai sensi dell’art. 2/633 con obbligo di rivalsa ai sensi dell’art. 18/633”. Il cliente porterà in detrazione l’Iva pagata (se detraibile); b) con rinuncia alla rivalsa dell’Iva che resterà a carico dell’impresa – sulla fattura porre la dicitura “Cessione gratuita ai sensi dell’art. 2/633 senza obbligo di rivalsa ai sensi dell’art. 18” (n.b.: l’Iva addebitata in fattura, non richiesta al cliente, è costo indeducibile ai sensi dell’art. 99.1). Mentre il cedente deve versare l’Iva indicata in fattura, chi riceve il bene deve registrare la fattura sul Registro acquisti ma non potrà detrarsi l’Iva. 2) Emissione di una autofattura singola per ciascuna cessione o globale per tutte le cessioni gratuite effettuate nel mese. 3) Annotazione giornaliera nel registro degli omaggi, preventivamente numerato, con l’indicazione del cessionario, del valore normale dei beni, dell’aliquota applicabile e della re-
lativa imposta (senza emissione di fattura). 4) Omaggi alle Onlus: l’operazione è esente ai sensi dell’art. 10/633. Deve rettificare l’Iva eventualmente detratta. Contabilità del cedente Clienti
a
120,00
==/== Omaggi a clienti Iva c/vendite
100,00 20,00
– se si esercita la rivalsa dell’Iva: a ==/== Spese rappresentanza Cassa
120,00
Clienti 100,00 20,00
– se non si esercita la rivalsa dell’Iva: ==/== Spese rappresentanza Imposte indeducibili
a
120,00
Clienti 100,00 20,00
Economicamente l’operazione si configura nel modo seguente: Es. merci c/acquisti ricavi per omaggi costi indeducibili spese di rappresentanza
€ 100,00 € 100,00 € 20,00 € 100,00
Incidenza fiscale: merci c/ acquisti è compensato dai ricavi per omaggi – nessun rilievo; spese di rappresentanza – la loro deducibilità dipende dal valore unitario e dall’inerenza del bene ceduto Contabilità del cessionario – se si corrisponde l’Iva:
BILANCI 2013 ==/== Merci c/ acquisti Iva c/ acquisti Fornitori
a
120,00
Fornitori 100,00 20,00
a
120,00 ==/== Omaggi da fornitori 100,00 Cassa 20,00
– se non si corrisponde l’Iva: a ==/== Merci c/acquisti Iva indetraibile (ma deducibile dal reddito) Merci c/acquisti a
Fornitori
Fornitori
Omaggi da fornitori
a
120,00 100,00 20,00
Iva indetraibile
20,00 120,00
B) Beni la cui produzione o il cui commercio NON costituisce OGGETTO DELL’ATTIVITA’ dell’impresa. La successiva cessione è FUORI CAMPO IVA, art. 2.2 n. 4 Dpr 633. L’Iva pagata al momento dell’acquisto può essere detratta se il valore del bene non era superiore a € 25,82, mentre è indetraibile se il valore unitario di acquisto superava € 25,82, art. 19–bis1 lett. h Dpr 633. Non è necessario emettere fattura; è sufficiente accompagnare l’omaggio con un Ddt con causale “Cessione gratuita di beni non di propria produzione”, oppure annotare sul libro degli omaggi i singoli beneficiari ed i beni regalati. => Se l’omaggio è costituito da un cesto natalizio il valore di riferimento ai fini della deducibilità di tale spesa di rappresentanza dal reddito è dato dal costo complessivo della confezione. Contabilità del cedente Spese di rappre- a sentanza (deduc./ parz.ded.)
Fornitori
100,00
Contabilità del cessionario Non essendoci fattura, non si fanno rilevazioni contabili.
DOCUMENTO DI TRASPORTO Per il trasporto a destinazione di beni ceduti gratuitamente, l’impresa deve emettere un Ddt con causale “cessione gratuita” (a meno che non siano accompagnati da fattura o la stessa sia emessa entro le ore 24 del giorno in cui avviene la consegna), specificando la causale del trasporto (omaggio, cessione gratuita,
ecc.), al fine di individuare il destinatario finale dell’omaggio e dimostrare l’inerenza della spesa. Per ridurre l’impegno dell’emissione dei Ddt è possibile: t compilare un solo documento per la consegna di un certo numero di omaggi destinati in un unico luogo (es. funzionari o impiegati di uno stesso ente o società); t dare disposizione al fornitore di consegnare direttamente gli omaggi ai nominativi segnalati. In questo caso sarà buona norma allegare alla fattura che si riceverà o copia del Ddt emesso dal venditore o l’elenco dei destinatari degli omaggi.
UNICA CONFEZIONE REGALO Se un omaggio è composto da più beni, come il cesto natalizio, il valore di € 50,00 deve essere conteggiato avendo riguardo all’omaggio nel suo complesso non ai singoli beni che lo compongono.
OGGETTI PROMOZIONALI Si tratta di locandine, calcomanie, oggetti pubblicitari appositamente contrassegnati, agende, penne, calendari, magliette, cappellini, …), che devono essere inclusi tra le spese di rappresentanza. Qualora il costo unitario non ecceda € 50,00 sono interamente deducibili (limite detraibilità iva € 25,82) . Sono esonerati da Ddt.
CAMPIONI GRATUITI DI MODICO VALORE CONTRASSEGNATI Non sono considerati cessioni e non devono essere fatturati (art. 2.3, lett. d) DPR 633), ma danno diritto alla detrazione dell’Iva pagata all’acquisto; sono esonerati anche da Ddt. In merito alla definizione di “modico valore”, in assenza di disposizioni normative che ne definiscano il concetto, si ritiene che debba farsi riferimento agli usi commerciali, restando comunque esclusi i beni di valore significativo (R.M. 07/02/1991 n. 430047). Perché un campione sia tale, deve: t rappresentare il bene originario, da cui è stato tratto o che viene riprodotto in tutto o in parte; t riprodurre fedelmente le caratteristiche organolettiche della merce che rappresenta. Lo scopo del campione è, e deve rimanere, essenzialmente e sostanzialmente dimostrativo.
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BILANCI 2013 Appositamente contrassegnati vuol dire che il campione deve riportare la dicitura “campione gratuito” stampata in modo indelebile (es. incisione, inchiostro indelebile, serigrafia). Modico valore, si riferisce al singolo campione; è ininfluente il valore complessivo (R.M. 3.4.03 n. 83). Condizioni per la non imponibilità Iva sono: gratuità, apposito contrassegno, modico valore.
CESSIONI GRATUITE DI BENI A FAVORE DI ENTI PUBBLICI, ASSISTENZIALI E ONLUS
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Tali cessioni sono esenti Iva (art. 10 n. 12, del Dpr 633); la società dovrà quindi emettere fattura (o autofattura) al valore normale, in esenzione di imposta. Visto che l’operazione in oggetto non fa parte dell’ordinaria attività dell’impresa, quest’ultima non sarà soggetta all’applicazione del pro–rata (beni oggetto dell’attività) ma dovrà operare una rettifica all’Iva detratta in precedenza restituendola all’Erario attraverso il meccanismo di rettifica di cui all’art. 19–bis2 Dpr 633. Per poter avvalersi del regime di esenzione va adottata un’apposita procedura (vedi “Oneri di utilità sociali”, “cessioni gratuite di beni alle Onlus”). Tuttavia, tenuto conto che la rettifica sull’Iva ai sensi dell’art. 19–bis2 azzera quasi sempre il beneficio derivante dall’esenzione, pare preferibile evitare tali adempimenti burocratici e ricorrere all’applicazione delle regole ordinarie in materia di omaggi (Vedi circolare 26/E 2008).
CESSIONI GRATUITE DI BENI AL DI FUORI DEL TERRITORIO NAZIONALE Omaggi nella UE: per le cessioni gratuite in ambito CE, mancando il presupposto della onerosità dell’operazione, non è applicabile il regime speciale della non imponibilità Iva ai sensi dell’art. 41 DL 331/93; vedere quanto previsto per le cessioni gratuite in Italia (art. 56 Dl 331/93). Omaggi extra UE: le cessioni gratuite di beni all’estero sono non imponibili art. 8/633.
OMAGGI A CONSULENTI, AGENTI, RAPPRESENTANTI Nei confronti di soggetti che eseguono prestazioni a favore dell’azienda senza un rapporto di collaborazione coordinata e continuativa o senza un rapporto di dipendenza, l’omaggio è deducibile se di modico valore rispetto ai com-
pensi che normalmente essi ricevono (es. valore omaggio € 100,00, provvigioni corrisposte € 10.000,00). Gli omaggi il cui valore risultasse invece nettamente sproporzionato (es. valore omaggio € 200,00, provvigioni corrisposte € 1.000,00) dovranno essere qualificati come compenso in natura e di conseguenza assoggettati a ritenuta.
BUONI ACQUISTO O REGALO – BUONI VOUCHER A DIPENDENTI – CLIENTI I Buoni acquisto o regalo – buoni voucher non possono essere qualificati quali titoli rappresentativi di merce bensì semplici documenti di legittimazione ai sensi dell’art.2002 c.c. (R.M. n. 21/E del 22.02.2011). La circolazione del buono medesimo non comporta anticipazione della cessione del bene cui il buono stesso da’ diritto e di conseguenza non assume rilevanza ai fini iva, la quale a differenza avviene nel momento della cessione del bene e/o prestazione del servizio. Soggetti parte dell’operazione sono la Società emittente, l’Azienda Cliente, il Beneficiario del buono e l’Esercizio Convenzionato. Rapporto tra Emittente e Azienda Cliente: la cessione del buono non assume rilevanza ai fini Iva (art.2 co.3 let.a) DPR 633/1972, il relativo pagamento sarà rilevato come mera movimentazione finanziaria, dovrà essere fatturato con aliquota ordinaria il servizio prestato dall’emittente, a fronte di corrispettivo specifico, quale stampigliatura, personalizzazione, consegna a domicilio ecc. Rapporto tra Azienda Cliente e Beneficiario: la cessione del buono a dipendenti, clienti, fornitori risulta un’operazione fuori campo iva. Rapporto tra Beneficiario ed Esercizio Convenzionato: L’esercizio Convenzionato al momento di effettuazione dell’operazione emette scontrino/fattura con Iva per l’intero prezzo del bene/servizio dovuto dal consumatore finale, il quale corrisponderà l’importo integralmente con buoni oppure con buoni e contanti). Il buono rappresenta per il dettagliante il diritto a ricevere dal produttore un rimborso pari all’importo indicato sul buono consegnato dal consumatore. Rapporto tra Esercizio Convenzionato ed Emittente: il rimborso del buono costituisce un’operazione non rilevante ai fini iva, ma una mera movimentazione finanziaria, mentre il pagamento di eventuali commissioni od ulteriori prestazioni da parte dell’esercizio convenzionato dovrà essere fatturata con l’aliquota di corrispondenza.
